Аудиторский контроль (kontr-aud)

Посмотреть архив целиком

КОНТРОЛЬНО-АУДИТОРСЬКИЙ ПРОЦЕС ТА ЙОГО СТАДІЇ

Зміст контрольно-аудиторського процесу

Фінансово-господарський контроль і аудит в усіх ланках народного господарства, насамперед у його основній ланці — підприємстві, здійснюється проведенням ревізій тематичних, вибіркових, суцільних, аудиту та інших контрольних пере­вірок за допомогою певних прийомів. Сукупність організацій­них, методичних і технічних прийомів, здійснюваних за до­помогою певних процедур, становить контрольно-аудиторсь­кий процес. Усякий динамічний процес, пов'язаний із вико­ристанням засобів і предметів праці, а також самої праці, складається з організаційної, технологічної та завершальної стадій. Щодо контрольно-аудиторського процесу такими стадіями є: організаційна, дослідна, узагальнення та реалі­зації результатів контролю. Організовують і безпосередньо здійснюють цей процес контрольно-аудиторські підрозділи, які є в структурі органів управління, на які покладено конт­рольні функції на підприємствах. Незалежний фінансово-господарський контроль проводиться аудиторськими фір­мами.

Принципову схему змісту контрольно-аудиторського про­цесу подано на рис. 6.1.

Організаційна стадія включає в себе вибір об'єкта ауди­ту і організаційно-методичну підготовку.

Вибір об'єкта аудиту полягає у встановленні першочер­говості об'єкта перевірки, тобто підприємства, яке в плані проведення аудиту за тривалістю міжревізійного періоду повинно підлягати комплексному аудиту або контрольній перевірці, окремі показники його діяльності (невиконання державного замовлення, нерентабельна робота, незабезпечен­ня збереження цінностей та ін.) зумовлюють потребу у не­відкладних контрольних діях. Виходячи з характеру діяль­ності підприємства, змісту контролю, визначають потребу в спеціалістах, яких слід залучити з апарату підприємства при внутрішньому аудиті для виконання контрольно-аудиторсь­кого процесу, тобто формують бригаду контроль' "' цього видається організаційно-розпорядчий документ - наказ, розпорядження керівника організації. У цьому документі вказують найменування підприємства, яке контролюють, вид аудиту, період, за який перевіряють діяльність його, прізви­ще, ім'я та по батькові, посаду кожного члена аудиторської бригади, визначають її керівника, строк проведення аудиту. Керівником аудиторської бригади, як правило, призначають працівника контрольно-аудиторської служби, який має спе­ціальну освіту і практичний досвід контрольної роботи.

Організаційно-методична підготовка аудиту починається з вивчення стану економіки об'єкта аудиту. Бригада аудито­рів до виїзду на об'єкт контролю вивчає плани виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємства та вико­нання їх за підконтрольний період. Для цього як джерела інформації використовують виробничо-фінансовий план (біз­нес-план) економічного і соціального розвитку, річну і періо­дичну бухгалтерську і статистичну звітність, акт попередньої перевірки та рішення по ній. документи тематичних переві­рок, обстежень, різних службових розслідувань і прийнятих за ними рішень. Аналізують фінансовий стан підприємства, збереження його власності, розрахунково-кредитні відноси­ни, платоспроможність, рішення вищого органу управління за поданнями органів державного контролю, зауваження установ банків, податкових органів із питань їхньої компе­тенції. Вивчають і аналізують також іншу інформацію про діяльність підприємства за підконтрольний період.

На підставі вивчення економіки підприємства, яке пере­віряється, керівник бригади аудиторів розробляє програму аудиту, яку затверджує керівник організації, що призначає аудит. У ній зазначають об'єкт контролю, його зміст і послі­довність перевірки, періоди для вибіркового і суцільного контролю тощо. Потім вибирають методику аудиту — визна­чають методичні прийоми і контрольно-аудиторські процеду­ри, застосування їх при перевірці різних об'єктів контролю, використання засобів обчислювальної техніки тощо. Конкре­тизують ці питання при розробці плану-графіка аудиту, який передбачає встановлення строку перевірки кожного об'єкта (розділу, теми) і виконавців, виходячи із загального строку проведення аудиту. Якщо провадиться аудит великого об'єд­нання, підприємства, концерну, акціонерного товариства ве­ликим складом бригади аудиторів, то затрати часу доцільно розраховувати за допомогою сітьового графіка, яким перед бачити паралельне виконання різних контрольно-аудиторсь­ких процедур, із тим, щоб завершити весь контрольно-ауди­торський процес у запланований строк.

Завершується організаційно-методична підготовка ауди­ту до виїзду на підконтрольне підприємство складанням робочого плану аудитора, де кожний виконавець за виділе­ним йому керівником бригади об'єктом і строком завершення контролю встановлює проміжні інтервали часу і елементи виконуваних робіт.

Такі організаційні процедури виконуються при внутріш­ньому аудиті, який провадиться на підприємствах вищим органом управління за підпорядкованістю.

Організаційні принципи зовнішнього аудиту, який про­вадять незалежні аудиторські фірми, аналогічні, обмежуються колом питань, поставлених замовником на його вирішення, часом проведення тощо.

Дослідна стадія контрольно-аудиторського процесу здійснюється аудиторами безпосередньо на об'єкті аудиту -підприємстві. При цьому забезпечується додержання прин­ципу раптовості аудиту. Складається ця стадія з двох ета­пів — переддослідного і дослідного.

Переддослідний етап включає низку процедур організа­ційного характеру, спрямованих на створення необхідних умов для якісного проведення аудиту в установлені строки.

Дослідний етап — це виконання контрольно-аудиторських процедур із перевірки виробничої і фінансово-господарсь­кої діяльності підприємства за допомогою найпростіших за­собів обчислювальної техніки, а також способом діалогово­го спілкування з ЕОМ.

Стадія узагальнення та реалізації результатів контролю включає в себе узагальнення і реалізацію результатів кон­трольно-аудиторського процесу.

Узагальнення результатів контролю — це систематизація недоліків у діяльності підконтрольного підприємства. При цьому виявлені недоліки групують, оформлюють результа­ти проміжного контролю, складають аналітичні таблиці, слід­чо-юридичне обгрунтування, узагальнюють і відображують результати аудиту в акті (висновку).

Реалізація результатів контролю є завершальним етапом у контрольно-аудиторському процесі. Бригада контролерів разом з керівництвом підприємства, де було проведено аудит,

обговорюють результати контролю, доповідаючи про них на зборах акціонерів, засновників. Обговорення результатів ауди­ту оформляють спеціальним протоколом. Надання гласності результатам контролю, зміцнення його демократичних прин­ципів дає змогу об'єктивно визначити причини недоліків у діяльності підприємства і розробити проект профілактич­них заходів щодо запобігання недолікам у подальшій роботі підприємства.

При проведенні зовнішнього аудиту обговорення резуль­татів контролю у колективі та розробка запобіжних заходів можуть відбуватися без участі аудиторів.

Отже, контрольно-аудиторський процес є системним впли­вом на суб'єкт підприємницької діяльності з метою її оптимі-зацй та нормативно-правового регулювання в умовах ринкових відносин.




Визначення першочерговості об'єкта контролю


Формування бригади аудиторів


Призначення аудиту




Вивчення стану економіки об'єкта контролю


Розробка програми аудиту


Вибір методики аудиту


Розробка плану-графіка аудиту


Складання робочого плану аудитора



Першочергові дії на об'єкті аудиту


Обстеження об'єкта аудиту


Коригування програми аудиту


Уточнення плану-графіка аудиту


Календаризація плану аудитора




Виконання контрольно-аудиторських процедур


Формулювання запиту аудитора до ЕОМ


Задоволення запиту ЕОМ


Діалогове спілкування з ЕОМ




Групування і синтезування виявлених недоліків


Узагальнення і викладення результатів аудиту у акті (висновку)




Обговорення результатів аудиту з замовником


Розробка проекту профілактичних заходів


Прийняття рішень за результатами аудиту


Контроль за виконанням прийнятих рішень





Переддослідна стадія контрольно-аудиторського процесу

Переддослідна стадія є складовою частиною контрольно-аудиторського процесу, що виконується на підприємстві, де провадять аудит.

Першочерговими діями на об'єкті контролю є пред'яв­лення бригадою контролерів керівнику підприємства повно­важень, які посвідчують особистість членів бригади та право їх на проведення аудиту. Керівник підприємства, ознайомив­шись із пред'явленими документами, представляє членів бригади керівникам тих підрозділів, з якими вони спілкува­тимуться під час проведення аудиту. Одночасно для конт­ролерів виділяють окреме приміщення і створюють необ­хідні умови для роботи.

Бригада аудиторів, здійснюючи принцип раптовості, від­разу ж провадить контрольно-аудиторські процедури щодо ревізії каси, вибіркової інвентаризації товарно-матеріальних цінностей та ін., оформляючи результати контролю проміж­ними актами, які потім включають до акта комплексного аудиту діяльності підприємства. Разом з тим встановлюють ділові контакти з трудовим колективом, висвітлюють цілі і завдання аудиту. Такі контакти дають можливість трудя­щим брати участь в аудиті, виявленні недоліків та опрацю­ванні пропозицій щодо усунення їх. У разі потреби бригада встановлює контакти з місцевими податковими органами, установами банків, статистичних органів, які можуть мати претензії до діяльності підконтрольного підприємства, що підлягає перевірці внутрішнім аудитом.

Обстеження підконтрольного об'єкта полягає у вивченні структури підприємства бригадою безпосередньо в його під­розділах, місць зберігання коштів і товарно-матеріальних цінностей, забезпечення збереження їх, пристосованості при­міщень до розміщення цінностей, а також здійснення вироб­ничої діяльності. Одночасно вивчають організаційно-розпо­рядчі документи, видані за підконтрольний період, розподіл обов'язків між керівництвом підприємства і функціональни­ми службами управління. При цьому перевіряють виконання рішень по результатах попереднього аудиту, оперативному контролю діяльності підприємства, а також усуненню недо­ліків, виявлених іншими контрольними органами.

Виходячи із результатів проведених контрольних дій, бригада здійснює: коригування програми аудиту — конкре­тизує об'єкти суцільного і вибіркового контролю, періоди перевірки та ін., уточнює план аудиту — перерозподіляє ауди­торів для виконання контрольно-аудиторських процедур, змінює тривалість перевірки об'єктів, знову розраховує па­раметри сітьового графіка; календаризує робочий план ауди­тора, уточнює індивідуальні плани з кожним аудитором.

Переддослідна стадія контрольно-аудиторського процесу грунтується на його моделюванні. Весь процес контролю реальних об'єктів його дослідження подається у вигляді моделі.

Типову модель контролю фінансово-господарської діяль­ності підприємства показано на рис. 6.2.

Виходячи з особливостей виробничої і фінансово-госпо­дарської діяльності підприємства, а також з програми комп­лексного аудиту або перевірки на переддослідній стадії кон­кретизують параметри контролю за часом і обсягом кон­трольних процедур, визначають джерела інформації та ме­тодичні прийоми контролю, узагальнюють і реалізують його результати. Так, контролюючи діяльність промислового під­приємства, що виробляє матеріалоємну продукцію, у плані аудиту передбачають більше працівників, які мають спеці­альні знання у галузі матеріалознавства і технології цього виробництва; у календарному плані відповідно збільшують час для виконання контрольно-аудиторських процедур по­рівняно з іншими об'єктами контролю.

Аналогічно підготовляють джерела інформації для дослід­ної стадії контрольно-аудиторського процесу. Добирають законодавчі акти, інструкції, положення, методичні вказівки, норми і нормативи, які використовуються при плануванні і витрачанні сировини та матеріалів, а також первинні доку­менти і облікові регістри, звітність щодо використання ма­теріалів у виробництві, їх збереження; висновки товарних та інших експертиз, що відображують відповідність витра­чених сировини і матеріалів технологічному призначенню їх. Щодо об'єкта перевірки добирають методичні прийоми і контрольно-аудиторські процедури. Для контролю обгрун­тованості норм витрачання сировини може бути, наприклад, визначено методичний прийом вибіркових спостережень, що здійснюється за допомогою такої контрольно-аудиторської процедури, як контрольний запуск сировини у виробництво. Разом з тим застосовують такий методичний прийом уза­гальнення результатів контролю, як документування резуль­татів проміжного контролю.

На основі типової організаційної моделі контролю фі­нансово-господарської діяльності підприємства аудитори за об'єктами, передбаченими планом комплексного аудиту, скла­дають окремі організаційні моделі. Такими є моделі контролю і аудиту коштів у касі та на рахунках у банках, товарно-матеріальних цінностей, основних засобів, трудових ресур­сів і фонду заробітної плати (оплати праці), розрахункових і кредитних операцій, виконання плану виробництва і собі­вартості продукції, утворення і витрачання фондів еконо­мічного стимулювання і резервів, виконання планів капі­тальних вкладень і впровадження нової техніки, збереження власності, обліку, звітності та внутрішньогосподарського контролю. Зміст цих моделей відображує особливості під­контрольного підприємства.

Для ілюстрації може бути організаційна модель контролю виробництва, реалізації і собівартості сільськогосподарської продукції, з якої видно, що об'єкти контролю відображають специфічні особливості діяльності підконтрольного підпри­ємства, а звідси і конкретизація джерел інформації та мето­дичних прийомів контролю і узагальнення його результатів. До таких особливостей відносять джерела інформації про виробництво, собівартість і реалізацію продукції рослинницт­ва і тваринництва, виконання комплексу агротехнічних і зоотехнічних технологій, племінної та селекційної роботи та ін., які на дослідній стадії контрольно-аудиторського про­цесу перевіряють за участю агрономів і зоотехніків із вико­ристанням спеціальних методичних прийомів.

Отже, на переддослідній стадії створюється організацій­не, інформаційне та методичне забезпечення для якісного виконання контрольно-аудиторського процесу.




Дослідна і завершальна стадії контрольно-аудиторського процесу

Економічні методи управління виробничою і фінансово-господарською діяльністю підприємств, розширення їхніх прав, відповідно до законодавства про підприємства, актив­ний вплив трудових колективів на ефективність господарю­вання в умовах ринкових відносин внесли певні корективи у функції фінансово-господарського контролю. Відмовившись від дрібного опікунства підприємств та адміністративних методів управління, контролюючі органи надають підпри­ємствам допомогу в раціональному господарюванні виявлен­ням невикористаних резервів від впровадження досягнень науково-технічного прогресу, кооперації виробництва, вико­нання зобов'язань перед державою, здійснення розподільчих функцій відповідно до законодавства. Виконання контроль­них функцій в умовах ринкових відносин підприємствами грунтується на науковому дослідженні їхньої діяльності із застосуванням ЕОМ при виконанні контрольно-аудиторсь­ких процедур, що зумовлено обробкою значних масивів інформації.

Контрольно-аудиторські процедури здійснюються ауди­торами в процесі дослідження діяльності підприємств від­повідно до програми аудиту, планів-графіків і календарних планів. Виконання процедур залежно від чисельності бригади контролерів може здійснюватись паралельним (одні аудито­ри перевіряють кошти, інші — товарно-матеріальні цінності та ін.) або послідовним (після перевірки одних однорідних операцій переходять до інших і так до повного завершення контрольно-аудиторського процесу) способами. Це не озна­чає, що при виконанні контрольно-аудиторських процедур аудитори діють знеособлено і досліджують господарські опе­рації ізольовано. Незалежно від того, паралельно чи послідов­но організовано дослідження, всі об'єкти контролю вивчають у взаємозв'язку, оскільки господарські операції у діяльності підприємства взаємообумовлені. Координація виконання контрольно-аудиторських процедур здійснюється керівни­ками бригади контролерів.

Господарські операції аудитори досліджують за допомо­гою методичних прийомів, які реалізуються виконанням контрольно-аудиторських процедур. Так, інвентаризація цін­ностей як методичний прийом у процесі аудиту передбачена при застосуванні процедур організації інвентаризації, пере­вірці цінностей у натурі, лічильної та бухгалтерської оброб­ки документів, отриманні пояснень від матеріально від­повідальних осіб за результатами інвентаризації, розгляді їх центральною інвентаризаційною комісією, прийнятті рішень щодо виявлених нестач і лишків цінностей. Таким чином дослідження господарських операцій у процесі контролю включає перевірку достовірності їх органолептичними і документальними методичними прийомами, правомірність їх чинному законодавству і нормативним актам, виявлення відхилень від них і прийняття за цими відхиленнями рі­шень.

Аудит може досліджувати всі господарські операції за контрольований період, наприклад операції з коштами у касі або вибірковим способом — розрахунки з покупцями і пос­тачальниками, проведення інвентаризації перед складанням річного звіту. У процесі дослідження використовують за-гальнонаукові і конкретні методичні прийоми фінансово-господарського контролю операцій і процесів господарської діяльності. Так, на великих підприємствах аудит широко використовує загальнонаукові дедуктивні методичні прийоми для виявлення конфліктних ситуацій у господарській діяль­ності (збільшення браку продукції, неконкурентоспромож­ність продукції на ринку), які потім досліджують за допомо­гою органолептичних (інвентаризація, контрольні заміри) та документальних (дослідження документів, які відобража­ють господарські операції) методичних прийомів.

Тільки всебічне дослідження в процесі аудиту господарсь­ких операцій із застосуванням різних прийомів дає змогу правильно оцінити об'єкти контролю і уникнути помилок.

При дослідженні документів за формою аудитором особли­ва увага приділяється достовірності товарно-транспортних накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень, прибут­кових та видаткових касових ордерів, банківських грошових чеків, векселів, платіжних відомостей на заробітну плату та інших первинних документів, якими стверджується дійсність проведення господарської операції, її кількісні і вартісні ви­мірники. Нерідко з метою зловживань виготовляють пов­ністю підробні документи або у справжні документи вно­сять зміни первинних записів способом дописування, підчи­щання, витравлювання тексту, а також підроблюють підпи­си осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції або вказують вигаданих посадових чи матеріально відпові­дальних осіб.

Розслідування фактів підроблювання документів не вхо­дить до професійних обов'язків аудитора, ревізора. Цим зай­маються судово-технічні і почеркознавчі експертизи, які призначаються народними і арбітражними судами, проку­рорами та іншими правоохоронними органами під час роз­слідування кримінальних і цивільних справ, пов'язаних із розкраданням цінностей, нестачею тощо. Обов'язком ауди­тора при виявленні фактів викривлення первинних доку­ментів, які застосовуються в обліку цінностей, є довести їх до відома керівництва підприємства, яке перевіряють. Керів­ництво підприємства за своєю ініціативою може залучити для перевірки доброякісності первинної документації техні-ко-криміналістичну і почеркознавчу експертизи.

Техніка-криміналістична експертиза документів вивчає факт і спосіб внесення змін до змісту документів, а також відновлює слабковидимі і невидимі записи. Встановлення автотентичності або підробки документів не входить до обов'язку техніко-криміналістичної експертизи документів, оскільки це правове питання, яке вирішують правоохоронні органи (судові, слідчі).

Почеркознавча експертиза — встановлює конкретного виконавця записів і підписів у первинних документах, які є об'єктами її дослідження, або виключає належність почерку та підпису особі, від імені якої вони виконані.

Часто техніко-криміналістичну і почеркознавчу експер­тизи провадять спільно, при цьому поставлені питання ви­рішують у межах комплексної експертизи. Так, наприклад,

внаслідок комплексної техніко-криміналістичної і почеркоз­навчої експертиз може бути вирішено питання про спосіб виконання підпису від імені тієї або іншої особи конкретни­ми виконавцями, про первинний зміст виправлених записів, дописування тощо.

Найбільш поширеними способами зміни первинного зміс­ту документа є дописування (додруковування), підчищання, витравлювання та змивання записів з подальшим внесен­ням у документ нових даних або без таких.

Дописування — це внесення до документа нових записів, які змінюють його первинний зміст. Дописування можуть провадитися на початку, всередині або в кінці слів, цифр, штрихових і буквених кодів. Трапляються також зміни пер­винного змісту документа витравленням або домальовуван­ням окремих елементів букв або цифр. Наприклад, зміна цифри "1" на "4", "З" на "8"; слова "тисячі" на "тисяча", "пари" на "пара".

У платіжних відомостях, товарно-транспортних наклад­них, платіжних дорученнях та інших документах зазначають цифрові вимірники суми коштів, одиниць товару, ціну. До­писують окремі цифри, їхні елементи, коми, які відокрем­люють групи цифр. Тим самим збільшується або зменшується числовий показник обліку. Більш складним є внесення від­повідних змін до запису числа буквами або штриховим ко­дом. Для цього попередній запис підчищають, витравлюють або змивають, а на його місці роблять новий запис.

Для того щоб замаскувати дописування та інші зміни, зроблені у тексті документа, шахраї прагнуть імітувати по­черк виконавця первинного тексту, добирають подібні за кольором із наявним текстом чорнило або пасту кулькової ручки, іноді виконують повторне обведення по штрихах за­писів, вдаються до навмисного забруднення документа у місці, де передбачають дописування, потім дописують. Такі злов­живання трапляються у відомостях на виплату заробітної плати, при обопільній змові касира, головного бухгалтера і працівника обчислювального центру. При цьому може за­вищуватися у відомості підсумок грошей, які видаються го­тівкою. Записують неправильні коди осіб на отримання гро­шей — "мертві душі", які не мають трудових стосунків і:і підприємством. Потім ці гроші переказують на особові рахун­ки підставних осіб у ощадному банку. Подібні та інші зложивання набувають поширення з використанням комп'ютер­них технологій у АРМ бухпілтера.

Ознаками дописування у первинних документах можуть бути нерівномірне розміщення записів у документі, яке ви­являється при дописуванні цифр за межами графи або ближче до однієї з її сторін при наявності вільного місця з іншого боку;

стислість дописаного тексту з основними записами або збільшення проміжків між буквами, цифрами, штриховим кодом;

скорочення слів у дописаному тексті через відсутність достатнього вільного місця для дописування;

зменшення розміру знаків у кінці рядка;

загинання закінчення рядка вгору або вниз із метою збіль­шення місця для дописування.

Крім того, про вчинення шахрайства у первинних доку­ментах може свідчити відмінність почерку, відсутність інтер­валів між словами і рядками тексту, наявність сторонніх поміток, поверх яких зроблено дописування (риски, лапки, знаки "2" та ін.). Ознаками дописування може бути розпли-вання кольору барвника, яким зроблено записи, або інтен­сивності забарвлення в місцях повторного обведення.

Експерти-криміналісти мають визначити факти допису­вання у документах дослідження слів, цифр, букв, які викли­кали у аудитора сумніви під час дослідження первинних документів.

Досить часто шахрайство здійснюється зміною первин­ного змісту записів їх підчищанням. В окремих випадках на місці підчищання записують інший зміст. Підчищають, вдаю­чись до зіскоблювання, витирання або замазування спеціаль­ною мастикою білого кольору. Зіскоблюють гострим предме­том, а витирають гумкою, хлібною м'якушкою та ін.

Підчищання розрізняють за такими ознаками:

підняття волокон паперу в місці підчищання;

порушення глянсуватості паперу;

потоншення паперу на місцях підчищання, помітне при огляді документа на "просвіт";

наявність слабковидимих залишків видалених штрихів та втиснутих слідів написаного раніше;

розпливання барвника в штрихах заново написаного тексту на місці дописування.

Рідше записи у первинних документах знищують витрав­люванням або змиванням, щоб на цьому місці зробити інший запис. Як витравні речовини найчастіше використовують різні окислювачі (марганцевокислий калій, хлорне вапно), деякі кислоти (лимонну, соляну, азотну), а також луги (нашатир­ний спирт, їдкий калій). Крім витравних речовин, які змі­нюють склад барвника, застосовують різні розчинники (воду, одеколон та ін.).

Про витравлення або змивання тексту можуть свідчити такі ознаки:

під впливом хімічного реактиву руйнується проклейка паперу, внаслідок чого порушується його глянсуватість. Ця ознака виявляється при розгляданні документа в косопада-ючому світлі;

в місцях дії реактиву збільшуються жорсткість і ламкість паперу, втрачається його еластичність, внаслідок чого папір скручується, а іноді й розтріскується;

змінюється колір паперу. В деяких випадках від дії витрав­ної речовини послаблюється колір друкарського тексту, лінії графлення;

змінюється колір барвника нових записів, оскільки в па­перовій масі зберігаються рештки витравної речовини;

може спостерігатися розпливання барвника нових запи­сів;

нерідко спостерігаються слабовидимі штрихи раніше ви­конаного тексту.

При дослідженні витравлених і змитих записів у докумен­тах експерти вирішують питання про власне факт витрав­лювання або змивання, про спосіб, яким воно здійснено, а також встановлюють первинний зміст записів.

Експерти-криміналісти володіють засобами і методами, які дають можливість не тільки виявити факти зміни зміст)' документа та способи здійснення підробки, а й відновити первинні записи, що необхідно для доказу висновків аудиту. Нові методики дають можливість встановлювати первин­ний текст документа, видалений підчищанням, витравлюван­ням, змиванням, а також залиті, замазані мастикою, закреслені записи і в деяких випадках вдається навіть встановити зміст виправлених документів.

Після виявлення факту підробки бухгалтерських доку­ментів необхідно встановити виконавця видимих і відновлених записів, а також належність підпису конкретній особі або вчинення підпису будь-ким від імені іншої особи. Ці питання вирішуються почеркознавчою експертизою. Прак­тика аудиту показує, що можливості дослідження бухгал­терських документів експертами-почеркознавцями дуже ве­ликі, тому вони широко застосовуються у фінансово-госпо­дарському контролі.

У процесі дослідження можливий аудиторський ризик, який нерідко є результатом того, що первинні документи, подані замовником аудиту, є безтоварними. Метою складан­ня безтоварних документів є замаскування фактів крадіжок матеріальних цінностей або привласнення коштів. Найбільш поширеним із них є:

перекриття нестач в одних місцях збереження лишками цінностей в інших місцях;

приховування нестач під час інвентаризації цінностей;

оприбуткування матеріалів, які не надійшли на підприєм­ство, з метою привласнення їх при наступному придбанні;

списання фіктивно оприбуткованих матеріалів на витрати виробництва;

привласнення матеріалів, списавши їх попередньо на ви­робництво за нормами, а фактично недовкладених у про­дукцію;

списання вкрадених або нестачі товарно-матеріальних цінностей на розрахунки з дебіторами і кредиторами;

приписки обсягу випуску продукції з метою фіктивного списання матеріалів;

оприбуткування з наступним незаконним списанням втра­чених у дорозі або переадресованих матеріалів;

інші випадки фіктивних прибуткових і видаткових опера­цій з матеріальними та грошовими цінностями.

Джерелами інформації для викриття таких фальшивок є дані про наявність і рух товарно-матеріальних цінностей у постачальників і покупців, прибуткові, видаткові і транс­портні документи. Основними методичними прийомами аудиту є документальні — зіставлення різних документів та їх окремих примірників, зустрічна і логічна перевірка даних різних організацій і нормативний розрахунок витрат мате­ріалів. Одночасно можуть застосовуватися органолептичні методичні прийоми — інвентаризація цінностей. При цьому може бути встановлено, що постачальник не мав можли вості відпустити товар покупцю через відсутність у нього такої кількості, яка зазначена у документі, а на решту товару, що не видав, оформив розписку про прийняття їх на збері­гання. Проте на цю розписку у товарно-транспортній нак­ладній не зроблено застереження. Раптовою інвентаризацією, проведеною за участю аудитора, виявлена на оптовій базі нестача товарів, яку передбачалося покрити в наступні періо­ди природною втратою за чинними нормами. У цій ситуації вчинені два порушення нормативних актів і не проведено приймання товарів покупцем за фактичною кількістю; оформ­лено розпискою про прийняття на зберігання товару у пос­тачальника, якого насправді не було у наявності. Отже, за допомогою безтоварних документів створено передумови для розкрадання товарів.

Ефективність дослідження таких ситуацій аудитором зале­жить від правильно поставленої гіпотези вчинення безтовар­них операцій та добір доказів цих гіпотез. До таких доказі» належать:

невідповідність показників у різних примірниках тих са­мих документів (товарно-транспортних накладних, рахун­ках-фактурах та ін.), що знаходяться у постачальника і по­купця;

невідповідність кількості проданих матеріалів в обліку покупця і постачальника;

відсутність платіжної вимоги постачальника про оплату вартості матеріалів покупцем;

немає дозволу посадової особи на внутрішнє переміщен­ня матеріалів (товарів) на підприємстві;

необумовлені виправлення у документах із інвентаризації цінностей у підзвіті окремих матеріально відповідальних осіб;

списання природного убутку товарів за нормами в разі відсутності фактичної інвентаризації у конкретної матері­ально відповідальної особи;

невідповідність даних у документах про переміщення то­варів і в транспортній документації (товарно-транспортні накладні і подорожні листки та ін.);

відсутність перепусток на вивезення (винесення) ціннос­тей за межі підприємства або необумовлені виправлення у довіреності на одержання товарів;

відсутність транспортних документів (подорожніх лист­ків) на перевезення матеріалів і документів про нарахування та виплату заробітної плати за вантажно-розвантажувальні роботи;

нарахування заробітної плати за нарядами за виконані будівельно-монтажні роботи на конкретному об'єкті і від­сутність документів на списання матеріалів на ці роботи;

червоні показники (кредитове сальдо) про залишок ма­теріалів у підзвіті виконробі)! на кінець кварталу, року свід­чать про те, що матеріали списані на витрати за нормами, а не за фактичним відпуском на виробництво або вчинено приписку обсягів невиконаних робіт;

підробка (дати, номера, підписів та ін.) у транспортних документах (подорожніх листках) і документах про переве­зення матеріалів або вантажів нетоварного асортименту (сміт­тя, сніг та ін.);

завищення середньої експлуатаційної швидкості руху ав­томобілів (з вантажем у межах міста до 100—150 км/год) протягом усього часу, передбаченого нарядом, не відповідає технічним умовам роботи автомобілів у населених пунктах, свідчить про приписки відстаней перевезень або часу роботи автомобіля за нарядом.

Разом з тим виявлені аудитором при дослідженні доку­ментів формальні ознаки порушень нормативних актів самі по собі ще не є доведеними гіпотезами про операції. Вони можуть бути результатом помилок осіб, які оформляють первинні документи, працівників бухгалтерії та ін. В разі подальшого дослідження аудитору потрібно застосовувати комплекс методичних прийомів аудиту (розрахунково-ана­літичних — економічний аналіз, статистичні аналітичні роз­рахунки, економіко-математичні та ін.) і процедури, які їх реалізують.

У процесі аудиторського дослідження виявляється, що списані на витрати матеріали по безтоварних документах у покупця не відображено н обліку або оприбутковано їх у меншій кількості, ніж списано на видаток, як це раніше зазначалося у дослідженні звітів виконробів будівельно-мон­тажних робіт. Можуть бути невідповідності у звітах різних матеріально відповідальних осіб при внутрішньому перемі­щенні товарів між відділами універмагів, універсамів, супер­маркетів. Ці розбіжності у знітах виникають тому, що мате­ріально відповідальні особи з метою приховання нестачі обмінюються фіктивними документами на переміщення то варів, не відображають ці документи у звітах, фальсифікують показники у різних примірниках документів тощо.

При взаємному звірянні розрахунків аудиторами нерідко виявляються розбіжності між показниками обліку заборгова­ності контрагентів. Це виникає внаслідок безконтрольного використання доручення на отримання матеріальних ціннос­тей, завдяки чому одержані матеріали, інвентар, устаткування привласнюються і на підприємства документи не надходять. Інвентаризація розрахунків із постачальниками, покупцями, дебіторами і кредиторами перед складанням річних звітів підприємствами не провадиться, завдяки чому фінансова звітність є недостовірною. Розбіжності у обліку регулюють­ся сортувальними записами на основі довідки бухгалтерії.

Нерідко аудитори виявляють факти використання безто­варних документів при здійсненні бартерних операцій, коли у документах зазначено не фактично використані у товаро­обмінній операції товари і матеріали, а надумані працівника­ми маркетингових служб, достовірною є лише договірна сума. Це спричинює нееквівалентний товарообмін і безконтроль­ність у використанні товарно-матеріальних цінностей.

Отже, безтоварні операції у процесі аудиту можна вияви­ти лише при застосуванні комплексу методичних прийомні аудиту — органолептичних, розрахунково-аналітичних і до­кументальних.

Комерційна діяльність підприємств розширює обсяги фінансово-господарської діяльності, а отже, збільшує обсяги інформації про цю діяльність, яку досліджують при вико­нанні контрольно-аудиторського процесу. Аудиторам дедалі важче виконувати контрольно-аудиторські процедури із зас­тосуванням найпростіших обчислювальних пристроїв. Тому перспективним є використання аудиторами діалогового спіл­кування з ЕОМ при виконанні обчислювальних аналітичних контрольних процедур щодо вивчення кон'юнктури ринку, дослідженні науково обгрунтованих норм витрачання сиро­вини на виробництво продукції, створення безвідходного виробництва, ритму конвеєра, оплати праці, рентабельності продукції тощо. При цьому аудитор виступає як користувач послуг ЕОМ. Зв'язок користувача з ЕОМ у діалоговому спіл­куванні здійснюється за допомогою клавішних пристрої

зв'язку — телетайпів, телефаксів, екранних пультів, дисплеїв та ін.

Структурна схема алгоритму діалогового спілкування користувача з ЕОМ

Принципову структурну схему алгоритму діалогового спілкування користувача з ЕОМ подано на рис. 6.3. Ауди­тор як користувач формує запит і направляє з автомати­зованого робочого місця (АРМ) в ЕОМ, яка за спеціальною програмою контролює його коректність і редагує для оброб­ки на ЕОМ. Далі, як видно з поданої структурної схеми алгоритму, здійснюються компонування послідовності про­грамних модулів, логічний контроль цього компонування, генерація пакета програм обробки даних, включення дис­петчера обробки інформації на ЕОМ, аналіз результатів обробки, видача вихідного документа за запитом користу­вача.

Використання діалогового режиму спілкування з ЕОМ грунтується па формуванні запитів аудитора, тобто вмінні правильно скласти алгоритм і поставити задачу. При цьому необхідно володіти хоча б загальними відомостями про мож­ливість обчислювальної машини.

Алгоритмізація — це постановка задачі з контролю для розв'язання на ЕОМ, ведення контрольно-аудиторських про­цедур у точному загальноприйнятому режимі, що передба­чає процес перетворення вихідних даних у пошуковий ре­зультат. Алгоритм — це упорядкована сукупність елементів арифметичних і логічних операцій, записаних будь-якою ви­хідною мовою (ланцюг математичних формул, структурна схема, запис універсальною алгоритмічною мовою), вико­нання яких дає змогу розв'язати відповідну задачу.

Постановка задачі — це формулювання вихідних посилок, потрібних для розв'язання задачі і опису її математичного змісту. В постановці задачі відображаються її організаційно-економічна суть, зміст постановки, періодичність розв'язан­ня, зв'язок задачі з іншими задачами, організація збирання початкових даних і передавання їх на обробку, тимчасові обмеження на видачу рішення задачі.

Удосконалення фінансово-господарського контролю в напрямі підвищення його активного впливу на процеси рин­кової економіки здійснюються на технічній базі ЕОМ з ви­користанням комплексу технічних засобів управління (віде­отермінали, інтелектуальні дисплеї та ін.). Провадяться ро­боти із створення типових проектних рішень (ТПР) задач, які реалізують контрольно-аудиторські процедури на ЕОМ в діалоговому режимі. Створення ТПР спрощує спілкуван­ня аудитора з ЕОМ і дає змогу повністю задовольнити за­пити в автоматизації контрольно-аудиторського процесу. Задоволення запитів аудитора ЕОМ здійснює видаванням через алфавітно-цифровий друкуючий пристрій (АЦДП) машинограм, які містять перетворену інформацію відповід­но до потреби аудиту, а також виведення інформації на відеотермінали за запитом користувача.

Міжнародними і національними нормами аудиту розроб­лено рекомендації щодо ведення робочої і звітної документа­ції, які мають здебільшого тривіальний зміст, бо вони передба­чають ведення вручну записів у чернетках, потім переписуван­ня у звіт, висновок тощо. В сучасних умовах функціонують техноробочі програми різних версій, орієнтовані на вико­нання аудиторських досліджень на ПЕОМ.

На дослідній стадії аудиторського процесу доцільно на ПЕОМ накопичувати результати досліджень за формою журналу аудитора групування і систематизації результатів дослідження (табл. 6.1). Виявлені аудитором недоліки у діяль­ності підприємства, яке контролюється, за стандартними програмами обробляються і узагальнюються відповідно до завдання, поставленого замовником. Зокрема, вирішуються на ПЕОМ такі аудиторські завдання: розрахунок природ­ного убутку товарно-матеріальних цінностей за місцями їх зберігання і матеріально підзвітними особами; обробка до­кументів з інвентаризації матеріалів, виявлення пересортиць, нестач і лишків по всій номенклатурі товарів і матеріалів, залік нестач лишками однорідних номенклатур у однієї матеріально відповідальної особи за той же період їх ви­користання; дотримання правил зберігання та використан­ня грошово-валютних коштів, кошторису витрат у вироб­ничій, комерційній, бюджетній та інших сферах діяльності;

визначення результатів фінансово-господарської діяльності суб'єктів; аудиторська перевірка достовірності фінансової звітності; виявлення фінансового становища суб'єкта гос­подарювання — фінансової стабільності, платоспроможнос­ті, рентабельності, використання основного і оборотного капіталу, запобігання фінансовому ризику і банкрутству тощо.

ПЕОМ, а в разі її відсутності з використанням іншої об­числювальної техніки відповідно до структури акта (вис­новку) аудиту кожному розділу акта у журналі відводять окремі сторінки, на яких аудитори систематизують одно­рідні недоліки. При цьому вказують звітний період, у якому виявлено недоліки, найменування документа, де зафіксова­но цю операцію, законодавчі і нормативні акти, які стосу­ються операції, зміст недоліків, посадових осіб, відповідаль­них за них, суму матеріального збитку та матеріально відпо­відальних осіб. Тут же розробляються заходи, яких необхід­но вжити для усунення допущених недоліків, ліквідації їх наслідків і запобігання повторенню у майбутньому. Заходи розробляють аудитори з керівництвом підприємства, яке контролюють. До прийняття рішення за результатами ауди­ту керівництво підприємства має можливість вжити термі­нових заходів щодо усунення недоліків та запобігання їм у подальшому.


Таблиця 6.1 Журнал аудитора групування і систематизації результатів дослідження

Звітний період


Найменування документа, його дата, номер


Нормативний документ, який порушений, ким і коли затверджений, його номер, стаття, пункт


Зміст недоліків


Посада і прізвище осіб, відповідаль­них за порушення


Сума матеріаль­ного збитку, грн.


Посада 1 прізвище осіб, відповідаль­них за матеріальний збиток


Заходи щодо усунення недоліків, ліквідації їх наслідків і запобігання повторенню в майбутньому


Січень


Авансовий звіт


Інструкція про служ­


Сплачені витрати за


Головний


92


Старший


Стягнути переплату з


19 р.


експедитора


бові відрядження, за­

наймання житло­


бухгалтер




бухгалтер


відшкодування витрат у




М. С. Білого від


тверджена Міністер­


вого приміщення в


І. В. Запо­




К. С. Кра-


відрядженні з М. С. Бі­




21.01.19 р.


ством фінансів Укра­


м. Знам'янка понад


рожець




сюк


лого в установленому




72


їни, Міністерством


граничний розмір








порядку. Вивчити пра­






праці України, п. 17










цівникам бухгалтерії
















інструкцію про службові
















відрядження у межах
















України



Отже, дослідницький процес у проведенні фінансово-гос­подарського контролю включає виконання контрольно-ауди­торських процедур, формулювання запиту до ЕОМ, алгорит­мізацію і постановку задач, задоволення запиту користува­ча, ведення журналу аудитора групування і систематизації результатів досліджень.

Завершальна стадія передбачає узагальнення і реаліза­цію результатів контролю, коли групують і синтезують вияв­лені недоліки в хронологічній послідовності здійснення їх, систематизують порушення нормативно-правових актів у фінансово-господарській діяльності за економічним змістом, а також за місцями виникнення і госпрозрахункової відпові­дальності за порушення, внаслідок чого власнику завдано збитків.

Виявлені і згруповані недоліки у господарській діяльності аудитори узагальнюють і викладають в акті комплексного аудиту (висновку), який обговорюють з акціонерами, заснов­никами, розробляють профілактичні заходи щодо запобігання недолікам у подальшій діяльності підприємства. На завер­шальній стадії контрольно-аудиторського процесу приймають рішення за результатами аудиту та встановлюють контроль за виконанням їх власником.

Сітьові графіки та застосування їх у контрольно-аудиторському процесі

Створення асоціацій, концернів, акціонерних товариств та об'єднань із різною формою власності в умовах ринкових відносин зумовлює зростання обсягів контрольно-аудиторсь­кої роботи. Ревізія й аудит фінансово-господарської діяль­ності цих утворень відповідно до законодавчих та інших нормативних актів проводяться комплексною бригадою, до складу якої входять спеціалісти з різних галузей знань. Ко­ординує дії бригади контролерів на всіх стадіях контроль­но-аудиторського процесу керівник бригади за допомогою календарних графіків, робочих програм та іншої організа­ційно-розпорядчої документації. Найбільш раціональне роз­в'язання цих питань можливе із застосуванням сітьового планування і управління контрольно-аудиторським про­цесом.

Основними завданнями систем сітьового планування і управління (СПУ) контрольно-аудиторським процесом с планування, передбачення та виявлення можливих перешкод у виконанні програми контрольно-аудиторської роботи ще до того, як вони виникнуть. Для цього у систему включено три елементи програми: якісну характеристику аудиту, гра­фік виконання роботи і витрати на її проведення, об'єднані у деталізовану програму планування контрольно-аудиторсь­кого процесу.

У системах СПУ об'єктом управління є виконавці, наді­лені трудовими, матеріальними і фінансовими ресурсами для виконання повного комплексу контрольно-аудиторських процедур у визначені строки. Інформаційною моделлю, за допомогою якої планують і контролюють виконання кон­трольно-аудиторського процесу, є сітьова модель (графік), яка дає змогу алгоритмізувати процеси планування і управ­ління, тобто встановити певну послідовність їх виконання.

За стадіями контрольно-аудиторського процесу (органі­заційною, дослідною, узагальнення і реалізації результатів контролю) у табл. 6.2 подано характеристику робіт, включе них до сітьового графіка комплексного аудиту фінансове господарської діяльності підприємства, визначено шлях? виконання контрольно-аудиторського процесу. Відповідне до цих робіт та шляхів виконання їх розраховують напру­женість у сітьовому графіку планування і управління прове­денням комплексного аудиту фінансово-господарської діяль­ності підприємства (табл. 6.3).

Номер шляху


Найменування робіт


Характеристика робіт


Стадії контроль­но-аудиторського процесу


2.1


Обстеження підкон­


Огляд виробничих цехів,


Дослідна (пе-




трольного підпри­


ознайомлення з технологією


реддослідиий




ємства


виробництва, зберіганням


етап)






продукції та інших матері­








альних цінностей на скла­








дах, коштів у касах підпри­








ємства та ін.




2.2


Коригування програ­


Уточнення програми ауди­


Дослідна (пе-




ми аудиту і плану-


ту і плану-графіка аудито­


реддослідний




графіка аудитора та


ра залежно від результатів


етап)




його календаризація


обстеження підприємства




2.3


Виконання контроль­


Дослідження фактографіч­


Дослідна




но-аудиторських


ної інформації про діяль­






процедур


ність підприємства




2.4


Формування запиту


Визначення задач і ауди­


"




аудитора ЕОМ, алго­


торських процедур, які вико­






ритмізація і поста­


нуватимуть на ЕОМ, алго­






новка задач


ритмізація і постановка їх




2.5


Діалогове спілкуван­


Використання баз даних


"




ня з ЕОМ


ЕОМ у дослідженні опера­








цій фінансово-господарсь­








кої діяльності




3.1


Групування і систе­


Систематизація недоліків


Узагальнення




матизація недоліків,


за часом вчинення й еко­


і реалізація




виявлених аудитом


номічним змістом їх


результатів








контролю


3.2


Узагальнення і вик­


Складання акта комплекс­


Те саме




лад результатів кон­


ного аудиту фінансово-гос­






тролю в акті комп­


подарської діяльності під­






лексного аудиту


приємства




3.3


Обговорення резуль­


Результати проведеного ауди­


"




татів контролю


ту ро.іглядають з акціонера­








ми, засновниками за інфор­








мацією бригади контролерів




3.4


Розробка профілак­


Розробка заходів щодо за­


"




тичних заходів щодо


побігання недолікам у гос­






виявлених недоліків


подарській діяльності під­








приємства




3.5


Прийняття рішень за


Видання наказу (розпоряд­


Узагальнення




результатами аудиту


ження) за результатами


і реалізація






аудиту, де передбачено за­


результатів






ходи щодо ліквідації мате­


контролю






ріальних збитків, марно­








тратства та ін.




3.6


Контроль виконання


Повідомлення керівництва


Те саме




прийнятих рішень


підконтрольного підприєм­






за результатами


ства про виконання рішень






аудиту


щодо результатів аудиту












Т а б л й ц я 6.4

Встановлення напруженості у сітьовому графіку планування і управління проведенням комплексного аудиту фінансово-господарської діяльності підприємства

Номер шляху


Роботи, які утворюють послідовність шляху


Час, необхід­ний для проходження шляху,дні


1

2 3 4 5 6 7 8


(1.1-1.2); (1.2-2.2); (2.2-3.1); (3.1-3.4); (3.4-3.6) (1.1-1.3); (1.3-2.4); (2.4-3.2); (3.2-3.5); (3.5-3.6) (1.1-1.2); (1.2-2.1); (2.1-2.2); (2.2-2.3); (2.3-3.1); (3.1-3.4); (3.4-3.6) (1.1-1.3); (1.3-2.1); (2.1-2.4); (2.4-3.2); (3.2-3.3); (3.3-3.6) (1.1-1.2); (1.2-2.1); (2.1-2.4); (2.4-3.2); (3.2-3.5); (3.5-3.6) (1.1-1.3); (1.3-2.1); (2.1-2.3); (2.3-3.1); (3.1-3.3); (3.3-3.6) (1.1-1.2); (1.2-2.1); (2.1-2.2); (2.2-3.1); (3.1-3.3); (3.3-3.5); (3.5-3.6) (1.1-1.3); (1.3-2.1); (2.1-2.3); (2.3-2.5); (2.5-3.2); (3.2-3.5); (3.5-3.6)


24 23 31 28 26 30 26 30



Рис. 6.4. Сітьовий графік планування і проведення аудиторського контролю фінансово-госнод.ірськоі діяльності підприємства


Принцип побудови сітьового графіка розглянемо на при­кладі проведення комплексного аудиту фінансово-господарсь­кої діяльності підприємства за найменшої деталізації, яка відповідає рівню, необхідному для керівництва бригадою контролерів. На рис. 6.4 окремі події зображені колами (мож­на зображувати квадратами і еліпсами) і відображують су­купність певних робіт і затрат часу на виконання їх.

У навєдєному прикладі представлено топологію сітьового графіка, в якому для спрощення викладу поняття "подія" ототожнюють із поняттям "робота". Стрілками показано взає­мозв'язок між роботами. У свою чергу, події можуть поєднувати в собі кілька робіт. Наприклад, подія 1.1 — вибір об'єк­та аудиту (початок проектування) — об'єднує роботи: вста­новлення часу, який минув після останнього аудиту фінан­сово-господарської діяльності підприємства, аналіз показників діяльності підприємства за минулий період, виявлення не­гативних явищ у цій діяльності, вивчення стану збереження матеріальних цінностей і коштів та інші роботи, пов'язані з розробкою аванпроекту.

Робота — це процес або дія, яку треба виконати, щоб перейти від однієї події до іншої. Тривалість роботи вимірю­ють одиницями часу (дні, тижні), а також використовують інші трудові або матеріальні показники.



Номер шляху


Найменування робіт


Характеристика робіт


Стаді; контроль­но-аудиторського процесу


1.1


Вибір об'єкта аудиту


Встановлення першочерго­


Організаційна






вості об'єкта аудиту (під­








приємства, об'єднання),








формування складу бригади








контролерів




1.2


Призначення аудиту


Видання наказу про прове­


"




підприємства


дення аудиту підприємства,








визначення строків вико­








нання його, затвердження








складу бригади контролерів




1.3


Організаційно-мето­


Вивчення стану економіки


"




дична підготовка


підприємства, яке контро­






аудиту


люється, складання програ­








ми плану-графіка і вибір








методики аудиту, календа-








ризація робочого плану








аудитора





Подія означає факт одержання кінцевого результату всіх попередніх робіт і можливість початку інших.

У сітьовому графіку завжди є не менше від двох подій — початкова і кінцева. За початкову подію у цьому проекті взято умови початку робіт за встановленою першочерговіс­тю аудиту одного з підприємств, об'єднань, які входять до асоціації, концерну, і видання відповідного наказу. Кінцева подія — це результати проведеного комплексного аудиту під­приємства (внутрішній аудит).

Послідовність виконання робіт за сітьовим графіком, коли наступна подія пов'язана з попередньою, називають шляхом. На сітьовому графіку шлях зображено стрілками, а час, пот­рібний для виконання комплексу робіт, що об'єднується однією подією, обчислено в днях і також позначено стрілка ми. Так, для проходження від події 1.1 до події 1.2 потрібно

2 дні.

Отже, довжину шляху вимірюють сумою часу, потрібного для виконання робіт, які входять до сітьового графіка.

У системі СПУ застосовують три види шляхів:

1) повний шлях, початок якого збігається з початковою подією, а кінець — із завершальною;

2) шлях, який передує події, тобто від початкової події, і шлях, що веде за цією подією, поєднує її з кінцевою;

3) шлях між подіями, що поєднує будь-які дві події і та;,

3 яких жодна не є ні початковою, ні кінцевою.

Найголовнішою особливістю сітьових методів плануван­ня є оцінка часу, необхідного для виконання робіт. Після встановлення графічної характеристики сіті, тобто тоді, коли події і роботи зведено до певних критеріїв, для кожної робо­ти визначають оцінку за нормативним часом, необхідним для виконання певної роботи. Тому треба встановити час і, потрібний для виконання роботи і, ], тобто визначити дов­жину / шляху. У наведеному сітьовому графіку визначено вісім повних шляхів (див. табл. 6.3). Для кожного з цих шляхів довжина дорівнюватиме сумі тривалості часу за нор­мою для цієї роботи. Тривалість кожної роботи t (і,j) виз­начається довжиною (протяжністю) кожного шляху t (l).

У розглянутому прикладі проведення комплексного аудит}' фінансово-господарської діяльності підприємства третій шлях дорівнює найбільшій тривалості — 31 день.

Шлях, який має найбільшу довжину, називається кри­тичним. Від довжини критичного шляху залежить загальна тривалість робіт проведення комплексного аудиту фінансо­во-господарської діяльності підприємства. Отже, щоб скороти­ти проведення аудиту у граничні строки, які регламентуються нормативними документами про фінансовий контроль (не більш як 30 робочих днів), необхідно вжити відповідних заходів щодо скорочення строків виконання робіт на кри­тичному шляху. У системах СПУ поняття критичного шля­ху використовується як основа для оптимізації графіка, тоб­то виконання робіт у граничне короткі строки. Тому найго­ловнішим завданням керівництва як на стадії складання початкового графіка, так і при оперативному управлінні розробками є пошук можливостей скорочення часу вико­нання робіт, які потрапили на критичний шлях: контроль за додержанням встановлених строків закінчення цих робіт, а також вжиттям оперативних заходів з метою запобігання порушенню їх.

При виконанні робіт за сітьовим графіком може бути встановлена найбільш ймовірна t або нормативна t три­валість. Проте у зв'язку з різноманітністю об'єктів аудиту, які залежать від розміру підприємств, складності виробни­чо-фінансової діяльності їх та інших умов, а також через те, що немає нормативів часу, рекомендується застосовувати один із таких можливих методів оцінки довжини шляху.

При двох можливих оцінках часу мінімальна тривалість часу становить t, тобто тривалість роботи при найбільш сприятливому збігу обставин, а очікувану визначають за алгоритмом

Максимальна і мінімальна тривалість часу у нашому при­кладі (див. табл. 6.3) на шляху 3 і 2, отже,

При трьох можливих оцінках часу тривалість роботи мі німальна ( . ; максимальна t; найбільш імовірна t, тобто така, яка буде за нормальних умов виконання контрольне аудиторського процесу.

При цьому очікувану тривалість роботи розраховують з;

алгоритмом

Користуючись нашим прикладом і застосовуючи значен­ня шляхів 2(1 . ), 3(ї ) та 5 і 7(^), визначимо очікувану тривалість комплексного аудиту фінансово-господарської діяльності підприємства

Застосування методів сітьового планування для прове­дення комплексного аудиту виробничої і фінансово-госпо дарської діяльності великих об'єднань дає змогу управляти контрольно-аудиторським процесом, виконання якого покла­дено на бригаду спеціалістів різних профілів, а також на обчислювальні центри, оснащені високопродуктивними ЕОМ. Крім того, у цьому процесі беруть участь керівництво і спе­ціалісти підприємства, яке контролюють, що дає можливість не тільки проводити комплексний аудит фінансово-госпо­дарської діяльності підприємств у оптимальні строки, а й підвищувати наукову достовірність результатів аудиту, вияв­ляти резерви та використовувати їх у подальшій діяльності підприємств в умовах ринкових відносин.

Застосування сітьових графіків у контрольно-аудиторсь­кому процесі розглянуто на прикладі внутрішнього аудиту, який провадиться аудиторським підрозділом корпорації, концерну та іншими об'єднаннями на підприємствах, які входять до їх складу. За цією методикою може провадитися аудит відповідними підрозділами податкових служб, а та­кож незалежними аудиторськими фірмами, окремими ауди­торами.



Случайные файлы

Файл
158636.rtf
24200-1.rtf
185571.rtf
161643.rtf
42159.rtf




Чтобы не видеть здесь видео-рекламу достаточно стать зарегистрированным пользователем.
Чтобы не видеть никакую рекламу на сайте, нужно стать VIP-пользователем.
Это можно сделать совершенно бесплатно. Читайте подробности тут.