Практика Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения (5874-1)

Посмотреть архив целиком

Практика Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения

С. В. Разгулин, советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

Большое влияние на процесс реформирования налогового законодательства оказывает деятельность судебных органов, особенно Конституционного Суда РФ. Его решения раскрывают основные начала законодательства о налогах и сборах, определяют последовательность проведения налоговой реформы.

Тем важнее обратить пристальное внимание на некоторые решения Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения, принятые в последнее время, а также на последующую реализацию его выводов в законодательстве. Речь, в частности, идет о порядке вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, понятиях «налог» и «сбор», определении элементов налогообложения.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 01.07.99 № 111-О конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый из ст. 8 и 34 Конституции РФ, требует от соответствующих органов определять разумный срок, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы2.

По общему правилу, закрепленному в ст. 5 Налогового кодекса РФ, законодательные акты о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Практика выявляет неготовность законодательной власти всех уровней соблюдать нормы ст. 5 Кодекса, содержащие гарантии от внезапных изменений налогового законодательства.

При рассмотрении запросов о соответствии Конституции РФ законодательных актов о налогах и сборах Конституционный Суд РФ непоследователен в отношении применения ст. 5 НК РФ. Так, оценивая правомерность введения в действие с 01.02.99 Закона Кировской области «О налоге с продаж», опубликованного 21.01.99, Конституционный Суд РФ ограничился указанием на возможность введения его в действие по крайней мере не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования (Постановление от 30.01.2001 № 2-П).

Однако в указанный период действовал п. 1 ст. 5 Кодекса, согласно которому акты законодательства субъектов РФ, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования3.

Таким образом, названный Закон Кировской области при существовавших на тот момент требованиях Кодекса мог вступить в силу не ранее 01.01.2000.

В судебном разбирательстве по делу индивидуального предпринимателя, применяющего упрощенную систему налогообложения, Конституционным Судом РФ установлено, что изменение налоговой базы по единому социальному налогу с 01.01.2002, предусмотренное Федеральным законом от 31.12.2001 № 198-ФЗ, значительно увеличивает налоговое бремя (в результате поправок база определялась как произведение валовой выручки и коэффициента 0,1, а ранее – как сумма доходов, полученных за налоговый период и в денежной, и в натуральной форме от предпринимательской деятельности в РФ, за вычетом расходов, связанных с их извлечением).

Следовательно, период, по истечении которого соответствующий акт вступает в силу, не может быть меньше установленного Кодексом. Налоговый период по единому социальному налогу – календарный год (ст. 240 Кодекса). Значит, вступление в силу опубликованных 31.12.2001 поправок в главу о едином социальном налоге, ухудшающих положение налогоплательщиков, возможно не ранее 01.01.2003.

Но Конституционный Суд РФ указывает более ранний срок – не ранее 01.02.2002 – по истечении всего лишь одного месяца со дня опубликования текста поправок (Определение от 08.04.2003 № 159-О).

Принцип законного установления налога не ограничивается требованиями к правовой форме акта, устанавливающего налог, процедуре его принятия и введения в действие4. Содержание акта должно соответствовать конституционным принципам и отражающим их основным началам законодательства о налогах и сборах (ст. 3 НК РФ).

Пунктами 1 и 3 ст. 3 Кодекса установлен запрет на произвольный характер налогов, т. е. установление налога без учета экономических оснований и фактической способности налогоплательщика к его уплате.

Согласно ст. 38 Кодекса доход может являться объектом налогообложения. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Материальная выгода должна определяться в соответствии с главами части второй Кодекса (ст. 41), в частности главой 23 «Налог на доходы физических лиц». Однако данная глава прямо не содержит порядка определения выгоды, полученной в результате выигрыша.

Конституционный Суд РФ сделал вывод о допустимости обложения налогом дохода, получаемого в каждом случае выигрыша, а не прибыли – суммы, составляющей разницу, на которую доход превышает затраты. Денежное выражение результата участия в игре может быть для участника игры как положительным, так и отрицательным5.

Но тем самым допускается приравнивание выигрыша к сумме выплачиваемых наличных денежных средств. Налогообложение всей получаемой суммы по выигрышу приводит к смешению объекта налогообложения (доход) с налоговой базой (денежным выражением доходов, подлежащих налогообложению), что не соответствует природе указанного налога.

Другим характерным примером является налог с продаж.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 № 2-П было признано неконституционным определение Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» круга плательщиков налога с продаж в зависимости от формы осуществления ими расчетов. Произвольное и немотивированное приравнивание расчетов в безналичном порядке к наличным расчетам ставило юридических лиц, приобретающих товары по безналичному расчету, и индивидуальных предпринимателей (их безналичные расчеты приравнены к наличным) в неравное положение, обусловленное различием организационно-правовых форм их хозяйственной деятельности.

С 2002 г. введена в действие глава 27 «Налог с продаж» НК РФ.

В Определении Конституционного Суда РФ от 14.01.2003 № 129-О рассматривались положения ст. 349 НК РФ в части, касающейся уплаты налога с продаж со стоимости продукции, реализованной индивидуальным предпринимателям за наличный расчет.

По мнению одного из участников налоговых отношений – МНС России, выраженному в Письме от 29.04.2002 № ВГ-6-03/638 и адресованному нижестоящим налоговым органам, операции по реализации товаров индивидуальным предпринимателям за наличный расчет признаются объектом обложения по налогу с продаж. Возможность такого толкования предоставила ст. 349 Кодекса, признавшая объектом налогообложения реализацию товаров (работ, услуг) физическим лицам, в совокупности со ст. 11, которая под физическими лицами понимает также индивидуальных предпринимателей.

Избранный в Письме от 29.04.2002 № ВГ-6-03/638 подход к определению обязанностей налогоплательщика игнорирует решение Конституционного Суда от 30.01.2001. В нем установлено, что положение индивидуального предпринимателя в качестве плательщика налога с продаж противоречит сущности этого налога как налога на потребление, ибо не исключается применение налога с продаж в отношениях между собой двух хозяйствующих субъектов и одновременно плательщиков данного налога.

Соответствующее законодательное регулирование и правоприменительная практика нарушают конституционные принципы равенства и справедливости, поскольку равные по статусу субъекты находятся в неравном положении в зависимости от организационно-правовой формы их хозяйственной деятельности (реализация товаров юридическим лицам налогом с продаж не облагается).

Однако Конституционный Суд РФ Определением от 14.01.2003 № 129-О продлевает неконституционность понимания положений Кодекса о налоге с продаж еще почти на год – до 01.01.2004. Напомним, что и первоначальное решение от 30.01.2001 о признании неконституционным налога с продаж, взимавшегося на основе Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», содержало отсрочку исполнения до 2002 г.

Общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы вытекает из конституционного принципа равенства всех перед законом и судом, а также из специальных принципов юридической ответственности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Названные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

К сожалению, включение некоторых норм в НК РФ производится без учета позиций Конституционного Суда РФ.

Кодексом установлена обязанность налогоплательщика по регистрации в налоговом органе объектов обложения налогом на игорный бизнес (глава 29). Ее неисполнение (неуведомление налогового органа об объектах налогообложения) влечет взыскание штрафа: трехкратная ставка налога для соответствующего объекта налогообложения, который должен был быть зарегистрирован, и шестикратная, если нарушение допущено более одного раза (ст. 366 НК РФ).


Случайные файлы

Файл
ref-18389.doc
128178.doc
5188.rtf
36139.rtf
135887.rtf




Чтобы не видеть здесь видео-рекламу достаточно стать зарегистрированным пользователем.
Чтобы не видеть никакую рекламу на сайте, нужно стать VIP-пользователем.
Это можно сделать совершенно бесплатно. Читайте подробности тут.